1. PREMESSA

La concessione di omaggi da parte delle imprese e degli esercenti arti e professioni rappresenta un fatto usuale, in special modo in occasione di festività e ricorrenze. Di seguito si riepilogano i principali aspetti del regime fiscale di tali cessioni nell’ambito delle imposte sui redditi, dell’IRAP e dell’IVA

 

2. IMPOSTE SUI REDDITI E IRAP

Gli oneri sostenuti per la distribuzione di omaggi possono assumere diversa natura reddituale a seconda che il bene venga ceduto:

  • – ai clienti;
  • – ai dipendenti e ai soggetti fiscalmente assimilati (es. collaboratori coordinati e continuativi, compresi i lavoratori a progetto).

In linea generale, gli oneri sostenuti per omaggi distribuiti ai clienti sono deducibili:

interamente, se il valore unitario dei beni in omaggio destinati ad uno stesso soggetto non supera 50,00 euro (soglia aumentata dalla legge Finanziaria 2008 a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2007; fino a tale data il limite era fissato in misura pari a 25,82 euro);

nell’esercizio di sostenimento della spesa nel rispetto dei limiti percentuali previsti dal DM 19.11.2008, se il valore unitario dell’omaggio supera i 50,00 euro ovvero vengono dati in omaggio prestazioni di servizi o titoli rappresentativi delle stesse (es. tessere per entrare al cinema, carnet per centro benessere), in quanto rientrano tra le c.d. “spese di rappresentanza”. Si ricorda che dal periodo d’imposta 2016,  l’art. 108 co. 2 del TUIR è stato modificato innalzando le percentuali di deducibilità.

Sulla base della nuova disposizione, le spese di rappresentanza saranno a partire dal presente esercizio deducibili in misura pari:

• all’1,5% (in luogo dell’attuale 1,3%) dei ricavi e altri proventi fino a 10 milioni di euro;

• allo 0,6% (in luogo dell’attuale 0,5%) dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 10 milioni di euro e fino a 50 milioni di euro;

• allo 0,4% (in luogo dell’attuale 0,1%) dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 50 milioni di euro.

VALORE UNITARIO DELL’OMAGGIO

Al fine di determinare il “valore unitario” dell’omaggio consegnato, occorre fare riferimento al regalo nel suo complesso (es. cesto natalizio), e non ai singoli beni che lo compongono, ed al valore di mercato del bene.

Considerato che, prima delle modifiche apportate dal DLgs. 21.11.2014 n. 175  l’IVA era indetraibile per gli omaggi di valore unitario superiore a 25,82 euro, la spesa sostenuta per l’acquisto di tali beni era integralmente deducibile soltanto ove l’imponibile IVA risultava pari a: • 48,08 euro, se l’aliquota IVA era pari al 4%;  45,45 euro, se l’aliquota IVA era pari al 10%;  40,98 euro, se l’aliquota IVA era pari al 22%. Tale problematica è venuta meno a seguito dell’innalzamento a 50,00 euro della soglia per la detraibilità IVA degli omaggi, in vigore per gli acquisti effettuati dal 13.12.2014. Pertanto, ad esempio, l’acquisto di un bene-omaggio di valore unitario pari a 49,00 euro potrà essere considerato integralmente deducibile ai fini delle imposte sul reddito, senza effettuare la suddetta verifica.

BENI AUTOPRODOTTI

Per i beni autoprodotti dall’impresa (beni alla cui ideazione, produzione e commercializzazione è diretta l’attività d’impresa che vengono prodotti dalla società o che sono commissionati a lavoranti esterni e acquistati dall’impresa per la successiva rivendita) al fine di individuare le spese di rappresentanza da sottoporre al regime di deducibilità limitata, rileva il valore di mercato dell’omaggio. Una volta qualificata la spesa come di rappresentanza (quando cioè il valore di mercato risulta superiore a 50,00 euro), ai fini del calcolo del limite di deducibilità concorre per intero il costo di produzione effettivamente sostenuto dall’impresa, indipendentemente dal fatto che lo stesso sia inferiore o meno a 50,00 euro.

Vale la pena spiegare il concetto con un esempio numerico: nel caso in cui l’omaggio autoprodotto abbia un valore di mercato pari a 80,00 euro e un costo di produzione di 40,00 euro, l’omaggio costituisce una spesa di rappresentanza da sottoporre alla verifica del limite di deducibilità in quanto il valore di mercato è superiore al limite di 50,00 euro. Ai fini del calcolo del plafond di deducibilità della spesa di rappresentanza rileva invece l’importo di 40,00 euro, vale a dire il costo di produzione effettivo. Nel caso in cui invece il valore normale dell’omaggio autoprodotto sia inferiore o uguale a 50,00 euro, il costo effettivamente sostenuto per la produzione beneficia della deduzione integrale; in questo caso non rientra tra le spese di rappresentanza.

OMAGGI AI DIPENDENTI E AI SOGGETTI ASSIMILATI

In linea generale, il costo sostenuto dal datore di lavoro per l’acquisto di beni da destinare in omaggio ai dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) è deducibile dal reddito d’impresa secondo le norme relative ai costi per le prestazioni di lavoro.

REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI

Le spese per omaggi acquistati nell’ambito del regime dei c.d. “contribuenti minimi”, di cui al DL 98/2011, sono interamente deducibili nel periodo di sostenimento, ove relative a beni di valore pari o inferiore a 50,00 euro. Nel caso in cui i beni superino tale valore limite, le relative spese sono deducibili quali spese di rappresentanza, secondo i criteri previsti dal DM 19.11.2008 già spiegati precedentemente.

REGIME FORFETARIO

Non assumono alcuna rilevanza nella determinazione del reddito le spese per omaggi acquistati nell’ambito del regime forfetario, di cui alla L. 190/2014 (legge di stabilità 2015), in quanto, nell’ambito di tale regime, il reddito imponibile è quantificato tramite l’applicazione del coefficiente di redditività previsto per la specifica attività svolta all’ammontare dei ricavi o compensi percepiti nel periodo d’imposta. Ciò significa che le spese eventualmente sostenute non sono deducibili analiticamente, essendo il loro ammontare predefinito nel coefficiente di redditività. In altre parole, i costi rilevano a forfait indipendentemente dalla tipologia di spesa.

IRAP

La legge Finanziaria 2008 ha abrogato la disposizione in base alla quale i proventi e gli oneri che concorrono alla formazione della base imponibile IRAP dovevano essere assunti apportando ad essi le variazioni in aumento e in diminuzione previste ai fini delle imposte sui redditi.

Con riguardo alla determinazione della base imponibile IRAP per le società di capitali (srl, spa, sapa) e cooperative, le spese per omaggi sono deducibili per l’importo stanziato a Conto economico.

Per le società di persone commerciali (snc, sas e società ad esse equiparate) e gli imprenditori individuali, invece, gli omaggi non sono deducibili ai fini IRAP. Secondo le istruzioni ai modelli di dichiarazione, peraltro, l’indeducibilità sarebbe limitata agli omaggi di importo superiore a 50,00 euro.

IRAP e omaggi ai dipendenti e ai soggetti assimilati

Con riguardo alla determinazione della base imponibile IRAP per le società di capitali (srl, spa, sapa) e cooperative, le spese per omaggi destinati ai dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) risultano deducibili, se sono funzionali all’attività di impresa e non assumono natura retributiva per il dipendente o il collaboratore (es. tute e/o scarpe da lavoro). Se rientrano tra le spese per il personale dipendente, il relativo trattamento dipenderà dalla tipologia di lavoratore beneficiario (si ricorda che, dal 2015, le spese per dipendenti a tempo indeterminato sono integralmente deducibili).

Per le società di persone e gli imprenditori individuali, invece, gli omaggi ai dipendenti (o collaboratori) sono indeducibili ai fini IRAP, in quanto non compresi tra gli oneri rilevanti, salvo che siano destinati a lavoratori per i quali è stabilita la deducibilità dei relativi costi (es. dipendenti a tempo indeterminato).

 

ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI

Omaggi ai clienti

Il costo dei beni oggetto di cessione gratuita od omaggio alla clientela è deducibile dal reddito del professionista a titolo di spesa di rappresentanza, nel limite dell’1% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta. Analogo trattamento è applicabile ai fini IRAP.

Omaggi ai dipendenti o ai collaboratori del professionista

Per i professionisti, il costo sostenuto per l’acquisto di beni dati in omaggio ai propri dipendenti (o collaboratori) non è specificamente disciplinato. Il costo di tali omaggi dovrebbe essere integralmente deducibile dal reddito di lavoro autonomo professionale, al pari di ogni altra spesa per prestazioni di lavoro dipendente o assimilato sostenuta dal professionista, dal momento che le liberalità ai dipendenti non rientrano tra le spese di rappresentanza, secondo la nozione fornita dal DM 19.11.2008 (applicabile anche al reddito di lavoro autonomo).

Ai fini IRAP, la riconduzione di tali oneri tra le spese per prestazioni di lavoro dovrebbe escluderne la deducibilità, salvo che essi: risultino funzionali all’attività di lavoro autonomo e non assumano natura retributiva per il dipendente o il collaboratore, oppure siano destinati a lavoratori per i quali è prevista la deducibilità dei relativi costi (es. dipendenti a tempo indeterminato).

 

IVA

Le cessioni gratuite di beni ai clienti seguono la disciplina generale di imponibilità IVA, ad eccezione dei beni non rientranti nell’attività propria dell’impresa, a prescindere dal regime di detrazione a monte, che dipende dal costo unitario dei beni dati in omaggio.

BENI RIENTRANTI NELL’ATTIVITÀ PROPRIA DELL’IMPRESA

Gli acquisti di beni destinati ad essere ceduti gratuitamente, la cui produzione o commercio rientra nell’attività dell’impresa, non costituiscono spese di rappresentanza. Pertanto, l’IVA assolta all’atto dell’acquisto è detraibile senza limitazioni. Ai fini della determinazione della base imponibile, il valore da prendere a riferimento, a seguito delle modifiche introdotte dalla L. 7.7.2009 n. 88 (legge Comunitaria 2008), è il prezzo d’acquisto dei beni e non più il loro “valore normale”.

Spesometro

Le cessioni gratuite di beni che formano oggetto dell’attività d’impresa devono, inoltre, essere comunicate all’Agenzia delle Entrate nell’ambito del c.d. “spesometro”.

Documentazione per la cessione

La rivalsa dell’IVA non è obbligatoria per le cessioni gratuite di beni. In assenza di rivalsa, l’operazione può essere certificata, alternativamente: • emettendo, in un unico esemplare, un’autofattura con l’indicazione del prezzo di acquisto dei beni, dell’aliquota applicabile e della relativa imposta, specificando anche che trattasi di “autofattura per omaggi”. Tale documento, che deve essere annotato sul registro IVA delle vendite, può essere emesso singolarmente per ciascuna cessione, ovvero mensilmente per tutte le cessioni effettuate nel mese;  annotando, su un apposito “registro degli omaggi”, l’ammontare globale dei prezzi di acqui-to dei beni ceduti gratuitamente, riferito alle cessioni effettuate in ciascun giorno, distinte per aliquota. L’IVA non addebitata in rivalsa è indeducibile ai fini delle imposte sui redditi.

Campioni gratuiti

Sono escluse da IVA le cessioni gratuite di campioni:

• di modico valore;

• appositamente contrassegnati, in maniera indelebile;

• che avvengono “per promuovere il bene, al fine di migliorarne la conoscenza e la diffusione presso gli utilizzatori, attuali e potenziali”

BENI NON RIENTRANTI NELL’ATTIVITÀ PROPRIA DELL’IMPRESA

Gli acquisti di beni destinati ad essere ceduti gratuitamente, la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa, costituiscono sempre spese di rappresentanza, indipendentemente dal costo unitario dei beni stessi. Per i beni non rientranti nell’attività propria dell’impresa (non essendo di propria produzione o commercio), la cessione gratuita è sempre esclusa da IVA. L’IVA relativa alle spese di rappresentanza, invece, è detraibile solo in relazione all’acquisto di beni di costo unitario non superiore a 50,00 euro (l’art. 30 del DLgs. 21.11.2014 n. 175, in vigore dal 13.12.2014, ha infatti previsto l’incremento da 25,82 euro a 50,00 euro della soglia per la detraibilità dell’IVA sugli omaggi, al fine di allineare il valore unitario per la detrazione IVA a quello previsto per la deducibilità ai fini delle imposte sui redditi). Pertanto, l’IVA “a monte” è: • detraibile, se il valore unitario del bene non è superiore a 50,00 euro (per gli acquisti effet¬tua¬ti dal 13.12.2014); • indetraibile, se il valore unitario del bene è superiore a 50,00 euro (per gli acquisti effettuati dal 13.12.2014).

OMAGGI AI DIPENDENTI E AI SOGGETTI ASSIMILATI

I beni acquistati per essere ceduti a titolo di omaggio ai propri dipendenti e ai soggetti assimilati (es. collaboratori) non sono inerenti all’attività d’impresa e non possono nemmeno essere qualificati come spese di rappresentanza; di conseguenza, la relativa IVA è indetraibile, mentre la loro cessione gratuita è esclusa dal campo di applicazione dell’imposta. Se gli omaggi sono rappresentati da beni oggetto dell’attività d’impresa, spetta la detrazione dell’imposta, mentre la cessione gratuita è imponibile.

 

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